Conseil d'État
N° 344678 à 344687
Publié au recueil Lebon
Lecture du lundi 23 mai 2011
15-03-02-01 : Communautés européennes et Union européenne- Application du droit de l'Union européenne par le juge administratif français- Renvoi préjudiciel à la Cour de justice- Interprétation du droit de l'Union-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - Conformité au principe de liberté de circulation des capitaux - 1) Entre Etats membres de l'UE (1) - a) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - b) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - 2) Entre Etats membres de l'UE et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi.
1) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne (TCE), qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. a) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. b) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). 2) En vertu du 1 de l'article 57 du TCE, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par les stipulations précitées sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens des stipulations précitées, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.
15-03-03-01 : Communautés européennes et Union européenne- Application du droit de l'Union européenne par le juge administratif français- Prise en compte des arrêts de la Cour de justice- Interprétation du droit de l'Union-
Portée, au regard des articles L. 190 et R. 196-1 du LPF, des décisions rendues par la CJUE.
Seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF), et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre. En principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la CJUE concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révèlerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français.
15-05-01-03 : Communautés européennes et Union européenne- Règles applicables- Libertés de circulation- Libre circulation des capitaux-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - 1) Entre Etats membres de l'Union européenne (1) - a) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - b) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - 2) Entre Etats membres de l'Union européenne et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi.
1) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne (TCE), qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. a) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. b) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). 2) En vertu du 1 de l'article 57 du TCE, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par les stipulations précitées sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens des stipulations précitées, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.
19-04-01-02-06-01 : Contributions et taxes- Impôts sur les revenus et bénéfices- Règles générales- Impôt sur le revenu- Cotisations d'IR mises à la charge de personnes morales ou de tiers- Retenues à la source-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - 1) Conformité au principe de liberté de circulation des capitaux - a) Entre Etats membres de l'Union européenne (1) - i) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - ii) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - b) Entre Etats membres de l'Union européenne et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi - 2) Réclamations - a) Portée, au regard des articles L. 190 et R. 196-1 du LPF, des décisions rendues par la CJUE - b) Justificatifs à produire à l'appui d'une réclamation tendant à la restitution de cette retenue à la source.
1) a) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne, qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. i) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. ii) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). b) En vertu du 1 de l'article 57 du traité instituant la Communauté européenne, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par cet article sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens de ces stipulations, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales. 2) a) Seules les décisions de la CJUE retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF), et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre. En principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la CJUE concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révèlerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français. b) Ni le d de l'article R. 197-3 du LPF ni aucune autre disposition ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d'irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière. Le contribuable peut donc produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu'elles en précisent la date et l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au CGI et de l'article 188-0 H de l'annexe IV au même code. Lorsque l'omission de pièces a motivé le rejet de la réclamation, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu'à la clôture de l'instruction, sur le fondement de l'article R. 200-2 du LPF.
(1) Rappr. CJCE, 14 décembre 2006, Sté Denkavit International BV et SARL Denkavit France, aff. C-170/05 ; CJCE, 8 novembre 2007, Amurta SGPS, aff. C-379/05 ; CJCE, 18 juin 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha Oy, aff. C-303/07. (2) Cf. CJCE, grande chambre, 18 décembre 2007, Skatteverket, aff. C-101/05.
N° 344678 à 344687
Publié au recueil Lebon
Lecture du lundi 23 mai 2011
15-03-02-01 : Communautés européennes et Union européenne- Application du droit de l'Union européenne par le juge administratif français- Renvoi préjudiciel à la Cour de justice- Interprétation du droit de l'Union-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - Conformité au principe de liberté de circulation des capitaux - 1) Entre Etats membres de l'UE (1) - a) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - b) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - 2) Entre Etats membres de l'UE et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi.
1) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne (TCE), qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. a) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. b) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). 2) En vertu du 1 de l'article 57 du TCE, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par les stipulations précitées sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens des stipulations précitées, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.
15-03-03-01 : Communautés européennes et Union européenne- Application du droit de l'Union européenne par le juge administratif français- Prise en compte des arrêts de la Cour de justice- Interprétation du droit de l'Union-
Portée, au regard des articles L. 190 et R. 196-1 du LPF, des décisions rendues par la CJUE.
Seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF), et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre. En principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la CJUE concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révèlerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français.
15-05-01-03 : Communautés européennes et Union européenne- Règles applicables- Libertés de circulation- Libre circulation des capitaux-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - 1) Entre Etats membres de l'Union européenne (1) - a) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - b) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - 2) Entre Etats membres de l'Union européenne et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi.
1) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne (TCE), qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. a) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. b) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). 2) En vertu du 1 de l'article 57 du TCE, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par les stipulations précitées sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens des stipulations précitées, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.
19-04-01-02-06-01 : Contributions et taxes- Impôts sur les revenus et bénéfices- Règles générales- Impôt sur le revenu- Cotisations d'IR mises à la charge de personnes morales ou de tiers- Retenues à la source-
Retenue à la source applicable aux revenus distribués par des sociétés françaises à des OPCVM non résidents de France (art. 119 bis du CGI) - 1) Conformité au principe de liberté de circulation des capitaux - a) Entre Etats membres de l'Union européenne (1) - i) Comparabilité entre OPCVM - Conséquences - Différence de traitement ne pouvant être justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général - ii) Comparabilité entre OPCVM et porteurs de parts - Conséquences - Question préjudicielle - b) Entre Etats membres de l'Union européenne et Etats tiers - Conséquences (2) - Non-renvoi - 2) Réclamations - a) Portée, au regard des articles L. 190 et R. 196-1 du LPF, des décisions rendues par la CJUE - b) Justificatifs à produire à l'appui d'une réclamation tendant à la restitution de cette retenue à la source.
1) a) Les dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts (CGI), en tant qu'elles introduisent une différence de traitement fiscal au détriment des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), non résidents de France, qui sont soumis à la retenue à la source, par rapport aux OPCVM, résidents de France, qui ne sont pas soumis à cette retenue, constituent une restriction à la liberté de circulation des capitaux au sens de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne, qui ne peut être admise, au regard de l'article 58, que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si la restriction est justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. A cet égard la question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM, est essentielle. i) Si l'on ne prenait pas en compte les porteurs de parts mais seulement les OPCVM, ces derniers, qu'ils soient résidents de France ou résidents d'un autre Etat membre, ne pourraient qu'être regardés comme étant dans une situation objectivement comparable. Ainsi, sous réserve, le cas échéant, de la possibilité ouverte par des conventions bilatérales relatives aux doubles impositions, d'imputer effectivement, complètement et sans désavantage de trésorerie, la retenue à la source sur les impôts déjà dus ou de bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent, cette imposition serait susceptible de dissuader les OPCVM établis dans d'autres Etats membres de procéder à des investissements en France. Dans cette hypothèse, la différence de traitement ne pourrait, en outre, être regardée comme justifiée par une raison impérieuse d'intérêt général. D'une part, les motifs tirés de la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre la France et les autres Etats membres et de la volonté de prévenir des comportements de nature à compromettre le droit de la France d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire, ne sauraient être invoqués par l'administration pour justifier l'imposition des OPCVM établis dans un autre Etat membre, dès lors que la France a choisi de ne pas imposer les OPCVM français. D'autre part, le motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux ne pourrait, eu égard aux possibilités ouvertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, qu'être écarté. ii) A l'inverse, si, compte tenu, d'une part, de l'objet exclusif des OPCVM, qui est d'assurer, comme simples intermédiaires, non nécessairement dotés de la personnalité morale, des placements pour le compte d'investisseurs, et d'autre part, de l'imposition effective des dividendes pesant, soit directement, du fait du régime fiscal des OPCVM établis en France, soit indirectement, du fait de la retenue à la source appliquée aux OPVCM non résidents, sur les porteurs de parts, qu'ils soient résidents ou non résidents, il y avait lieu de tenir compte non seulement de la situation des OPCVM mais également de celle de leurs porteurs de parts, la conformité de la retenue à la source au principe de libre circulation des capitaux pourrait être admise dans tous les cas où, soit les situations ne pourraient, compte tenu de l'ensemble du régime fiscal applicable, être regardées comme objectivement comparables, soit une raison impérieuse d'intérêt général tirée de l'efficacité des contrôles fiscaux justifierait la différence de traitement. Cette double question de savoir si la situation des porteurs de parts doit être prise en compte, à côté de celle des OPCVM et, dans une telle hypothèse, de déterminer quelles sont les conditions dans lesquelles la retenue à la source litigieuse pourrait être regardée comme conforme au principe de libre circulation des capitaux présente une difficulté de nature à justifier qu'elle soit soumise, à titre préjudiciel, à la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE). b) En vertu du 1 de l'article 57 du traité instituant la Communauté européenne, devenu article 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, l'article 56 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national ou du droit de l'Union en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs. Aux termes de la jurisprudence de la CJUE, les investissements directs visés par cet article sont ceux qui créent ou maintiennent des relations durables et directes entre le bailleur de fonds et l'entreprise, c'est-à-dire qui permettent à l'actionnaire de participer effectivement à la gestion ou au contrôle de cette société. Ainsi, ce n'est que dans les cas exceptionnels où les investissements des OPCVM peuvent être qualifiés de directs au sens de ces stipulations, que la circonstance que les dispositions du 2 de l'article 119 bis du CGI sont antérieures au 31 décembre 1993 est de nature à justifier l'éventuelle atteinte qu'elles portent à la liberté de circulation des capitaux. Dans les autres cas, il ne saurait être exclu, dès lors que les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers se déroulent dans un contexte juridique différent de ceux qui ont lieu au sein de l'Union européenne, que l'administration puisse démontrer que la retenue à la source litigieuse est justifiée par un motif tiré de l'efficacité des contrôles fiscaux. Toutefois un tel motif ne saurait, en principe, être opposé aux contribuables d'un Etat tiers qui est lié à la France par une convention fiscale prévoyant une assistance administrative mutuelle visant à prévenir l'évasion et la fraude fiscales. 2) a) Seules les décisions de la CJUE retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales (LPF), et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre. En principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la CJUE concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révèlerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français. b) Ni le d de l'article R. 197-3 du LPF ni aucune autre disposition ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d'irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière. Le contribuable peut donc produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu'elles en précisent la date et l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au CGI et de l'article 188-0 H de l'annexe IV au même code. Lorsque l'omission de pièces a motivé le rejet de la réclamation, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu'à la clôture de l'instruction, sur le fondement de l'article R. 200-2 du LPF.
(1) Rappr. CJCE, 14 décembre 2006, Sté Denkavit International BV et SARL Denkavit France, aff. C-170/05 ; CJCE, 8 novembre 2007, Amurta SGPS, aff. C-379/05 ; CJCE, 18 juin 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha Oy, aff. C-303/07. (2) Cf. CJCE, grande chambre, 18 décembre 2007, Skatteverket, aff. C-101/05.