Conseil d'État
N° 475013
ECLI:FR:CECHR:2026:475013.20260630
Mentionné aux tables du recueil Lebon
3ème et 8ème chambres réunies
M. Pierre Collin, président
M. Paul Levasseur, rapporteur
M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public
SCP BOUTET - HOURDEAUX, avocats
Lecture du mardi 30 juin 2026
Vu la procédure suivante :
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1803988 du 18 mars 2021, ce tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 21VE01375 du 13 avril 2023, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l’appel formé par M. A... contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 12 juin et 30 août 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. A... demande au Conseil d'Etat :
1°) d’annuler cet arrêt ;
2°) réglant l’affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que la cour administrative d’appel de Versailles :
- a rendu son arrêt au terme d’une procédure irrégulière en ne visant pas son mémoire en réplique produit le 24 septembre 2021 ;
- a insuffisamment motivé son arrêt en ne répondant pas au moyen tiré de ce qu’en l’absence d’une demande conjointe de l’associé cédant ses titres et des associés procédant au rachat des titres, le régime optionnel prévu par l’article 93 B du code général des impôts ne pouvait trouver à s’appliquer à sa situation ;
- a commis une erreur de droit en jugeant qu’il pouvait être légalement imposé sur le fondement des articles 8, 12 et 156 du code général des impôts
- a dénaturé les pièces du dossier en relevant qu’il n’apportait pas la preuve de ce que les revenus en litige correspondraient à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015 ou à la distribution des bénéfices de l’année 2014 ;
- a commis une erreur de droit et une erreur de qualification juridique des faits en refusant de reconnaître l’existence d’une double imposition sur les sommes en litige ;
- a dénaturé les pièces du dossier en jugeant qu’il ne justifiait pas que son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt supporté par ses anciens associés du fait de son départ ;
- a commis une erreur de droit en faisant reposer sur lui la charge de la preuve de ce que, d’une part, les revenus en litige correspondraient à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015 ou à la distribution des bénéfices de l’année 2014, d’autre part, son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt supporté par ses anciens associés du fait de son départ.
Par un mémoire en défense, enregistré le 2 février 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet du pourvoi. Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 ;
- le décret n° 91-1197 du 27 novembre 1991 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Paul Levasseur, auditeur,
- les conclusions de M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Boutet - Hourdeaux, avocat de M. A... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A... a été membre d’une association d’avocats à responsabilité professionnelle individuelle (AARPI) du 1er janvier au 6 mars 2015. A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration a regardé comme taxable entre les mains de M. A..., dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au titre de ses revenus de l’année 2015, une somme de 119 078 euros qu’il n’avait pas déclarée mais avait été mentionnée par cette AARPI, dans sa déclaration de résultats pour l’exercice clos le 31 décembre 2015, comme constituant la quote-part des bénéfices de cet exercice revenant à M. A.... Celui-ci se pourvoit en cassation contre l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles du 13 avril 2023 qui a rejeté son appel contre le jugement du 18 mars 2021 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.
Sur la régularité de l’arrêt attaqué :
2. En premier lieu, le moyen tiré de ce que la cour n’aurait pas visé le mémoire produit le 24 septembre 2021 par le requérant manque en fait.
3. En second lieu, l’arrêt attaqué, qui expose les motifs de droit et de fait pour lesquels la cour juge que la règle, qui découle de l’article 8 du code général des impôts, selon laquelle seuls les associés présents à la date de la clôture de l’exercice sont imposables sur le résultat d’une société en participation ne fait pas obstacle à ce qu’un associé ayant quitté la société avant la clôture de l’exercice soit imposé sur les sommes mises à sa disposition avant le 31 décembre d’une année déterminée, est suffisamment motivé.
Sur le bien-fondé de l’arrêt attaqué :
4. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la somme de 119 078 euros imposée entre les mains de M. A... au titre de l’année 2015 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux correspondait à la quote-part de celui-ci dans les bénéfices de l’exercice clos en 2015 de l’AARPI dont il était membre jusqu’au 6 mars 2015. La cour n’a pas méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve ni dénaturé les pièces du dossier en jugeant que M. A... n’apportait aucun élément de nature à établir que la somme en litige aurait déjà été déclarée et imposée au titre de l’exercice clos en 2014. Si la cour a également jugé qu’il n’était pas établi que cette somme correspondrait à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015, elle ne s’est, ce faisant, pas méprise sur la nature de cette somme, qu’elle a expressément qualifiée, au point 1 de son arrêt, de quote-part dans les résultats de l’exercice clos en 2015.
5. D’une part, aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (…). Il en est de même, sous les mêmes conditions : (…) 2° des membres des sociétés en participation ». Aux termes de l’article 12 du même code : « l’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. »
6. D’autre part, aux termes de l’article 238 bis LA du code général des impôts, les bénéfices réalisés par les AARPI « sont imposés selon les règles prévues au présent code pour les sociétés en participation ». Aux termes de l’article 7 de la loi du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques : « L'avocat peut exercer sa profession (…) au sein d'une association dont la responsabilité des membres peut être, dans des conditions définies par décret, limitée aux membres de l'association ayant accompli l'acte professionnel en cause (…) ». Aux termes de l’article 124 du décret du 27 novembre 1991 organisant la profession d'avocat :« Les droits dans l'association de chacun des avocats associés lui sont personnels et ne peuvent être cédés. »
7. Il résulte de l’article 8 du code général des impôts cité au point 5 que les bénéfices réalisés par une société entrant dans son champ qui n’a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux sont soumis à l’impôt sur le revenu entre les mains des associés présents dans la société à la date de clôture de l’exercice. Toutefois, dès lors qu’il résulte des dispositions citées au point 6 que les droits des membres d’une AARPI sont personnels et ne peuvent être cédés, le membre d’une AARPI qui se retire en cours d’exercice doit être regardé, pour l’application des dispositions des articles 8 et 238 bis LA du code général des impôts, comme demeurant titulaire des droits sur la quote-part lui revenant à la date de clôture de l’exercice et reste, par suite, seul redevable de l’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, à raison de la quote-part du résultat de l’exercice à laquelle le contrat d’association lui donne droit pour la période antérieure à la date de son retrait.
8. Ainsi qu’il a été dit au point 4, la somme en litige correspond à la quote-part de M. A... dans les bénéfices de l’AARPI dont il est resté membre jusqu’au 6 mars 2015, constatés au terme de l’exercice clos le 31 décembre 2015. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que M. A... est seul redevable de l’impôt dû à raison de cette somme. Il y a lieu de substituer ce motif, qui n’implique l’appréciation d’aucune circonstance de fait, au motif retenu par l’arrêt attaqué, dont il justifie légalement le dispositif. Par suite, ne peuvent qu’être écartés les moyens tirés de l’erreur de droit à avoir jugé que M. A... pouvait légalement être imposé sur le fondement des articles 8, 12 et 156 du code général des impôts et de l’erreur de droit et de l’erreur de qualification juridique à avoir écarté le moyen tiré de ce que cette somme ne pouvait être imposée qu’entre les mains des autres membres de l’AARPI présents au 31 décembre 2015 et de ce que son imposition entre ses mains entraînerait par suite une double imposition.
9. En jugeant, enfin, que M. A... ne justifiait pas que son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt qui aurait été supporté par les autres membres de l’AARPI du fait de son départ, la cour a, en tout état de cause, porté sur les pièces du dossier qui lui était soumis une appréciation souveraine exempte de dénaturation.
10. Il résulte de ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à demander l’annulation de l’arrêt qu’il attaque.
11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le pourvoi de M. A... est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. B... A... et au ministre de l’action et des comptes publics.
Délibéré à l'issue de la séance du 3 juin 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte et Mme Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, Mme Catherine Fischer-Hirtz, M. Philippe Ranquet, conseillers d'Etat, Mme Elodie Fourcade, maîtresse des requêtes en service extraordinaire et M. Paul Levasseur, auditeur-rapporteur.
Rendu le 30 juin 2026.
Le président :
Signé : M. Pierre Collin
Le rapporteur :
Signé : M. Paul Levasseur
La secrétaire :
Signé : Mme Elisabeth Ravanne
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :
N° 475013
ECLI:FR:CECHR:2026:475013.20260630
Mentionné aux tables du recueil Lebon
3ème et 8ème chambres réunies
M. Pierre Collin, président
M. Paul Levasseur, rapporteur
M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public
SCP BOUTET - HOURDEAUX, avocats
Lecture du mardi 30 juin 2026
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1803988 du 18 mars 2021, ce tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 21VE01375 du 13 avril 2023, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l’appel formé par M. A... contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 12 juin et 30 août 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. A... demande au Conseil d'Etat :
1°) d’annuler cet arrêt ;
2°) réglant l’affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que la cour administrative d’appel de Versailles :
- a rendu son arrêt au terme d’une procédure irrégulière en ne visant pas son mémoire en réplique produit le 24 septembre 2021 ;
- a insuffisamment motivé son arrêt en ne répondant pas au moyen tiré de ce qu’en l’absence d’une demande conjointe de l’associé cédant ses titres et des associés procédant au rachat des titres, le régime optionnel prévu par l’article 93 B du code général des impôts ne pouvait trouver à s’appliquer à sa situation ;
- a commis une erreur de droit en jugeant qu’il pouvait être légalement imposé sur le fondement des articles 8, 12 et 156 du code général des impôts
- a dénaturé les pièces du dossier en relevant qu’il n’apportait pas la preuve de ce que les revenus en litige correspondraient à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015 ou à la distribution des bénéfices de l’année 2014 ;
- a commis une erreur de droit et une erreur de qualification juridique des faits en refusant de reconnaître l’existence d’une double imposition sur les sommes en litige ;
- a dénaturé les pièces du dossier en jugeant qu’il ne justifiait pas que son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt supporté par ses anciens associés du fait de son départ ;
- a commis une erreur de droit en faisant reposer sur lui la charge de la preuve de ce que, d’une part, les revenus en litige correspondraient à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015 ou à la distribution des bénéfices de l’année 2014, d’autre part, son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt supporté par ses anciens associés du fait de son départ.
Par un mémoire en défense, enregistré le 2 février 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet du pourvoi. Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 ;
- le décret n° 91-1197 du 27 novembre 1991 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Paul Levasseur, auditeur,
- les conclusions de M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Boutet - Hourdeaux, avocat de M. A... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A... a été membre d’une association d’avocats à responsabilité professionnelle individuelle (AARPI) du 1er janvier au 6 mars 2015. A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration a regardé comme taxable entre les mains de M. A..., dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au titre de ses revenus de l’année 2015, une somme de 119 078 euros qu’il n’avait pas déclarée mais avait été mentionnée par cette AARPI, dans sa déclaration de résultats pour l’exercice clos le 31 décembre 2015, comme constituant la quote-part des bénéfices de cet exercice revenant à M. A.... Celui-ci se pourvoit en cassation contre l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles du 13 avril 2023 qui a rejeté son appel contre le jugement du 18 mars 2021 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.
Sur la régularité de l’arrêt attaqué :
2. En premier lieu, le moyen tiré de ce que la cour n’aurait pas visé le mémoire produit le 24 septembre 2021 par le requérant manque en fait.
3. En second lieu, l’arrêt attaqué, qui expose les motifs de droit et de fait pour lesquels la cour juge que la règle, qui découle de l’article 8 du code général des impôts, selon laquelle seuls les associés présents à la date de la clôture de l’exercice sont imposables sur le résultat d’une société en participation ne fait pas obstacle à ce qu’un associé ayant quitté la société avant la clôture de l’exercice soit imposé sur les sommes mises à sa disposition avant le 31 décembre d’une année déterminée, est suffisamment motivé.
Sur le bien-fondé de l’arrêt attaqué :
4. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la somme de 119 078 euros imposée entre les mains de M. A... au titre de l’année 2015 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux correspondait à la quote-part de celui-ci dans les bénéfices de l’exercice clos en 2015 de l’AARPI dont il était membre jusqu’au 6 mars 2015. La cour n’a pas méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve ni dénaturé les pièces du dossier en jugeant que M. A... n’apportait aucun élément de nature à établir que la somme en litige aurait déjà été déclarée et imposée au titre de l’exercice clos en 2014. Si la cour a également jugé qu’il n’était pas établi que cette somme correspondrait à un acompte sur les bénéfices de l’année 2015, elle ne s’est, ce faisant, pas méprise sur la nature de cette somme, qu’elle a expressément qualifiée, au point 1 de son arrêt, de quote-part dans les résultats de l’exercice clos en 2015.
5. D’une part, aux termes de l’article 8 du code général des impôts : « les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (…). Il en est de même, sous les mêmes conditions : (…) 2° des membres des sociétés en participation ». Aux termes de l’article 12 du même code : « l’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. »
6. D’autre part, aux termes de l’article 238 bis LA du code général des impôts, les bénéfices réalisés par les AARPI « sont imposés selon les règles prévues au présent code pour les sociétés en participation ». Aux termes de l’article 7 de la loi du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques : « L'avocat peut exercer sa profession (…) au sein d'une association dont la responsabilité des membres peut être, dans des conditions définies par décret, limitée aux membres de l'association ayant accompli l'acte professionnel en cause (…) ». Aux termes de l’article 124 du décret du 27 novembre 1991 organisant la profession d'avocat :« Les droits dans l'association de chacun des avocats associés lui sont personnels et ne peuvent être cédés. »
7. Il résulte de l’article 8 du code général des impôts cité au point 5 que les bénéfices réalisés par une société entrant dans son champ qui n’a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux sont soumis à l’impôt sur le revenu entre les mains des associés présents dans la société à la date de clôture de l’exercice. Toutefois, dès lors qu’il résulte des dispositions citées au point 6 que les droits des membres d’une AARPI sont personnels et ne peuvent être cédés, le membre d’une AARPI qui se retire en cours d’exercice doit être regardé, pour l’application des dispositions des articles 8 et 238 bis LA du code général des impôts, comme demeurant titulaire des droits sur la quote-part lui revenant à la date de clôture de l’exercice et reste, par suite, seul redevable de l’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, à raison de la quote-part du résultat de l’exercice à laquelle le contrat d’association lui donne droit pour la période antérieure à la date de son retrait.
8. Ainsi qu’il a été dit au point 4, la somme en litige correspond à la quote-part de M. A... dans les bénéfices de l’AARPI dont il est resté membre jusqu’au 6 mars 2015, constatés au terme de l’exercice clos le 31 décembre 2015. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que M. A... est seul redevable de l’impôt dû à raison de cette somme. Il y a lieu de substituer ce motif, qui n’implique l’appréciation d’aucune circonstance de fait, au motif retenu par l’arrêt attaqué, dont il justifie légalement le dispositif. Par suite, ne peuvent qu’être écartés les moyens tirés de l’erreur de droit à avoir jugé que M. A... pouvait légalement être imposé sur le fondement des articles 8, 12 et 156 du code général des impôts et de l’erreur de droit et de l’erreur de qualification juridique à avoir écarté le moyen tiré de ce que cette somme ne pouvait être imposée qu’entre les mains des autres membres de l’AARPI présents au 31 décembre 2015 et de ce que son imposition entre ses mains entraînerait par suite une double imposition.
9. En jugeant, enfin, que M. A... ne justifiait pas que son compte courant d’associé avait été utilisé pour compenser le surcoût d’impôt qui aurait été supporté par les autres membres de l’AARPI du fait de son départ, la cour a, en tout état de cause, porté sur les pièces du dossier qui lui était soumis une appréciation souveraine exempte de dénaturation.
10. Il résulte de ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à demander l’annulation de l’arrêt qu’il attaque.
11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le pourvoi de M. A... est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. B... A... et au ministre de l’action et des comptes publics.
Délibéré à l'issue de la séance du 3 juin 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte et Mme Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, Mme Catherine Fischer-Hirtz, M. Philippe Ranquet, conseillers d'Etat, Mme Elodie Fourcade, maîtresse des requêtes en service extraordinaire et M. Paul Levasseur, auditeur-rapporteur.
Rendu le 30 juin 2026.
Le président :
Signé : M. Pierre Collin
Le rapporteur :
Signé : M. Paul Levasseur
La secrétaire :
Signé : Mme Elisabeth Ravanne
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :