Conseil d'État
N° 502593
ECLI:FR:CECHR:2026:502593.20260630
Mentionné aux tables du recueil Lebon
3ème et 8ème chambres réunies
M. Pierre Collin, président
Mme Muriel Deroc, rapporteure
M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public
CABINET ROUSSEAU, TAPIE, avocats
Lecture du mardi 30 juin 2026
Vu la procédure suivante :
La société par actions simplifiée (SAS) Shurgard France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes correspondant aux années civiles 2012, 2013 et 2014. Par un jugement n° 2103368 du 15 juin 2023, ce tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 23PA03506 du 22 janvier 2025, la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel formé par la société Shurgard France contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 20 mars et 19 juin 2025 et le 13 mars 2026 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société Shurgard France demande au Conseil d’Etat :
1°) d’annuler cet arrêt ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que la cour administrative d’appel de Paris :
- s’est méprise sur la portée de ses écritures et a dénaturé les faits de l’espèce en jugeant qu’il résultait de l’instruction, et notamment de ses observations, que les prestations d’assurance, afférentes aux biens ayant fait l’objet des prestations de stockage, étaient une extension de ces dernières prestations, et n’étaient rendues possibles que par la mise en œuvre des moyens et l’exposition de dépenses nécessaires à leur réalisation ;
- a insuffisamment motivé son arrêt, commis une erreur de droit et inexactement qualifié les faits de l’espèce en se fondant, pour juger que les biens ou les services ayant supporté la taxe dont la déduction est en litige devaient être regardés comme ayant un lien direct et immédiat avec les prestations de stockage ainsi qu’avec celles d’assurances, sur le fait que les secondes étaient une extension des premières ;
- a commis une erreur de droit en jugeant qu’en faisant application d’un coefficient de taxation forfaitaire, l’administration n’avait pas méconnu le principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de la taxe sur la valeur ajoutée, alors qu’il n’était pas contesté qu’étaient en litige des dépenses dont l’utilisation effective était intégralement dédiée à l’activité de self-stockage et dont la cause exclusive était la réalisation de cette seule activité, sans lien avec les prestations d’assurance ;
- a dénaturé les faits de l’espèce en jugeant, au surplus, que les écritures comptables produites n’étaient pas suffisantes pour lui permettre d’apprécier le montant du droit à déduction qui lui aurait été ouvert ;
- a commis une erreur de droit et méconnu son office en s’abstenant de faire usage de ses pouvoirs d’instruction pour lui demander la production des factures et éléments qu’elle estimait indispensables pour se prononcer sur le montant du droit à déduction.
Par un mémoire en défense, enregistré le 22 décembre 2025, la ministre de l’action et des comptes publics conclut, à titre principal, au rejet du pourvoi et, à titre subsidiaire, en cas d’annulation de l’arrêt, au rejet de l’appel de la société Shurgard France. Elle soutient que les moyens du pourvoi ne sont pas fondés et, qu’au besoin, le motif retenu à titre surabondant par la cour pour rejeter la requête doit être substitué à celui retenu à titre principal.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Muriel Deroc, maîtresse des requêtes,
- les conclusions de M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, au cabinet Rousseau,Tapie, avocat de société Shurgard France ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Shurgard France, ainsi que les sociétés First Shurgard France, Second Shurgard France et Self Storage System qu’elle a absorbées en octobre et décembre 2012, exercent, d’une part, une activité de vente de biens et de prestations de services de stockage soumise à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en application du I de l’article 256 du code général des impôts et, d’autre part, une activité de fourniture de produits assurantiels en qualité d’intermédiaire d’assurances, couvrant les biens faisant l’objet du stockage sans que le client soit tenu de souscrire cette assurance auprès de la même société, exonérée de TVA en application du 2° de l’article 261 C du même code. A l’issue d’une vérification de comptabilité de la société requérante portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, l’administration fiscale, après avoir relevé que les opérations afférentes à ces deux types d’activités n’avaient été portées dans des comptes distincts dans aucune des sociétés pour l’application du droit à déduction dans les conditions prévues au deuxième alinéa du I de l’article 209 de l’annexe II au code général des impôts, a estimé que les dépenses autres que les frais juridiques avaient été utilisées concurremment, au sens du 3. du III de l’article 206 de la même annexe II, pour la réalisation des opérations de stockage ouvrant droit à déduction et des opérations d’intermédiaire d’assurances n’ouvrant pas droit à déduction. Elle a, par suite, déterminé un coefficient de taxation selon les modalités prévues par les dispositions du 1° du 3 du III de l’article 206 de cette annexe II, un coefficient de déduction au sens du I du même article et un montant de TVA déductible. La société Shurgard France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de TVA mis à sa charge par voie de conséquence et le demeurant après l’acceptation partielle de sa réclamation, à l’exception des rappels afférents aux frais de « recouvrement de créances douteuses » et de « support administratif » pour lesquels elle admet l’application du coefficient de taxation. Elle se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 22 janvier 2025 par lequel la cour administrative d’appel de Paris a rejeté son appel contre le jugement du 15 juin 2023 rejetant cette demande.
2. Aux termes du 1 du I de l’article 271 du code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. » Aux termes du 1 de l’article 273 du même code : « 1. Des décrets en Conseil d’Etat déterminent les conditions d’application de l’article 271. / Ils fixent notamment : / (…) - les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d’opérations imposables doit être limitée ou réduite ». Aux termes de l’article 205 de l’annexe II à ce code : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. » Aux termes de l’article 206 de la même annexe : « I. Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission. (…) / III.-1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. (…) / 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. / Les sommes mentionnées aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée ; (…) ».
3. Il résulte de ces dispositions, interprétées à la lumière des dispositions de l’article 1er et de l’article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, que l’existence d’un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu’un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée soit reconnu à l’assujetti et pour déterminer l’étendue d’un tel droit. Lorsque les biens ou services sont utilisés concurremment pour la réalisation d’opérations taxées et pour la réalisation d’opérations exonérées, la déductibilité n’est que partielle, y compris dans l’hypothèse particulière où l’assujetti est tenu de répercuter l’intégralité du coût de ces dépenses dans le prix de ses seules opérations taxées.
4. La seule circonstance qu’une prestation ne soit offerte que concernant des biens ou services fournis par le biais d’une autre prestation, distincte, n’implique pas que les opérations nécessaires à la réalisation de la première entretiennent un lien direct et immédiat avec la seconde.
5. Il ressort des énonciations de l’arrêt attaqué que, pour juger que l’ensemble des biens et services ayant supporté la taxe dont la déduction est en litige avaient été utilisés concurremment pour la réalisation des prestations de stockage ouvrant droit à déduction et des prestations d’assurance n'ouvrant pas droit à déduction, la cour administrative d’appel de Paris s’est bornée, sans remettre en cause le caractère distinct des prestations en litige, à relever que les prestations d’assurance, portant sur des biens ayant fait l’objet des prestations de stockage, devaient être regardées comme une extension de ces dernières et n’avaient été rendues possibles que par la mise en œuvre des moyens et l’exposition de dépenses nécessaires à leur réalisation. En statuant ainsi, alors qu’il lui appartenait d’apprécier, pour chaque catégorie de dépenses, au regard des éléments produits par la société, si elles entretenaient, ainsi qu’il était soutenu, un lien direct et immédiat avec les seules prestations de stockage, la cour a commis une erreur de droit.
6. Il résulte de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, la société Shurgard France est fondée à demander l’annulation de l’arrêt qu’elle attaque.
7. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat, au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, la somme de 3 000 euros à verser à la société Shurgard France.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : L’arrêt du 22 janvier 2025 de la cour administrative d’appel de Paris est annulé.
Article 2 : L’affaire est renvoyée à la cour administrative d'appel de Paris.
Article 3 : l’Etat versera à la société Shurgard France une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à société par actions simplifiée Shurgard France et au ministre de l’action et des comptes publics.
Délibéré à l'issue de la séance du 3 juin 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte et Mme Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, Mme Catherine Fischer-Hirtz, M. Philippe Ranquet, conseillers d'Etat, Mme Elodie Fourcade, maîtresse des requêtes en service extraordinaire, et Mme Muriel Deroc, maîtresse des requêtes-rapporteure.
Rendu le 30 juin 2026
Le président :
Signé : M. Pierre Collin
La rapporteure :
Signé : Mme Muriel Deroc
La secrétaire :
Signé : Mme Elisabeth Ravanne
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :
N° 502593
ECLI:FR:CECHR:2026:502593.20260630
Mentionné aux tables du recueil Lebon
3ème et 8ème chambres réunies
M. Pierre Collin, président
Mme Muriel Deroc, rapporteure
M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public
CABINET ROUSSEAU, TAPIE, avocats
Lecture du mardi 30 juin 2026
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
La société par actions simplifiée (SAS) Shurgard France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes correspondant aux années civiles 2012, 2013 et 2014. Par un jugement n° 2103368 du 15 juin 2023, ce tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 23PA03506 du 22 janvier 2025, la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel formé par la société Shurgard France contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 20 mars et 19 juin 2025 et le 13 mars 2026 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société Shurgard France demande au Conseil d’Etat :
1°) d’annuler cet arrêt ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que la cour administrative d’appel de Paris :
- s’est méprise sur la portée de ses écritures et a dénaturé les faits de l’espèce en jugeant qu’il résultait de l’instruction, et notamment de ses observations, que les prestations d’assurance, afférentes aux biens ayant fait l’objet des prestations de stockage, étaient une extension de ces dernières prestations, et n’étaient rendues possibles que par la mise en œuvre des moyens et l’exposition de dépenses nécessaires à leur réalisation ;
- a insuffisamment motivé son arrêt, commis une erreur de droit et inexactement qualifié les faits de l’espèce en se fondant, pour juger que les biens ou les services ayant supporté la taxe dont la déduction est en litige devaient être regardés comme ayant un lien direct et immédiat avec les prestations de stockage ainsi qu’avec celles d’assurances, sur le fait que les secondes étaient une extension des premières ;
- a commis une erreur de droit en jugeant qu’en faisant application d’un coefficient de taxation forfaitaire, l’administration n’avait pas méconnu le principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de la taxe sur la valeur ajoutée, alors qu’il n’était pas contesté qu’étaient en litige des dépenses dont l’utilisation effective était intégralement dédiée à l’activité de self-stockage et dont la cause exclusive était la réalisation de cette seule activité, sans lien avec les prestations d’assurance ;
- a dénaturé les faits de l’espèce en jugeant, au surplus, que les écritures comptables produites n’étaient pas suffisantes pour lui permettre d’apprécier le montant du droit à déduction qui lui aurait été ouvert ;
- a commis une erreur de droit et méconnu son office en s’abstenant de faire usage de ses pouvoirs d’instruction pour lui demander la production des factures et éléments qu’elle estimait indispensables pour se prononcer sur le montant du droit à déduction.
Par un mémoire en défense, enregistré le 22 décembre 2025, la ministre de l’action et des comptes publics conclut, à titre principal, au rejet du pourvoi et, à titre subsidiaire, en cas d’annulation de l’arrêt, au rejet de l’appel de la société Shurgard France. Elle soutient que les moyens du pourvoi ne sont pas fondés et, qu’au besoin, le motif retenu à titre surabondant par la cour pour rejeter la requête doit être substitué à celui retenu à titre principal.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Muriel Deroc, maîtresse des requêtes,
- les conclusions de M. Arnaud Skzryerbak, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, au cabinet Rousseau,Tapie, avocat de société Shurgard France ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Shurgard France, ainsi que les sociétés First Shurgard France, Second Shurgard France et Self Storage System qu’elle a absorbées en octobre et décembre 2012, exercent, d’une part, une activité de vente de biens et de prestations de services de stockage soumise à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en application du I de l’article 256 du code général des impôts et, d’autre part, une activité de fourniture de produits assurantiels en qualité d’intermédiaire d’assurances, couvrant les biens faisant l’objet du stockage sans que le client soit tenu de souscrire cette assurance auprès de la même société, exonérée de TVA en application du 2° de l’article 261 C du même code. A l’issue d’une vérification de comptabilité de la société requérante portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, l’administration fiscale, après avoir relevé que les opérations afférentes à ces deux types d’activités n’avaient été portées dans des comptes distincts dans aucune des sociétés pour l’application du droit à déduction dans les conditions prévues au deuxième alinéa du I de l’article 209 de l’annexe II au code général des impôts, a estimé que les dépenses autres que les frais juridiques avaient été utilisées concurremment, au sens du 3. du III de l’article 206 de la même annexe II, pour la réalisation des opérations de stockage ouvrant droit à déduction et des opérations d’intermédiaire d’assurances n’ouvrant pas droit à déduction. Elle a, par suite, déterminé un coefficient de taxation selon les modalités prévues par les dispositions du 1° du 3 du III de l’article 206 de cette annexe II, un coefficient de déduction au sens du I du même article et un montant de TVA déductible. La société Shurgard France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de TVA mis à sa charge par voie de conséquence et le demeurant après l’acceptation partielle de sa réclamation, à l’exception des rappels afférents aux frais de « recouvrement de créances douteuses » et de « support administratif » pour lesquels elle admet l’application du coefficient de taxation. Elle se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 22 janvier 2025 par lequel la cour administrative d’appel de Paris a rejeté son appel contre le jugement du 15 juin 2023 rejetant cette demande.
2. Aux termes du 1 du I de l’article 271 du code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. » Aux termes du 1 de l’article 273 du même code : « 1. Des décrets en Conseil d’Etat déterminent les conditions d’application de l’article 271. / Ils fixent notamment : / (…) - les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d’opérations imposables doit être limitée ou réduite ». Aux termes de l’article 205 de l’annexe II à ce code : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. » Aux termes de l’article 206 de la même annexe : « I. Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission. (…) / III.-1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. (…) / 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. / Les sommes mentionnées aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée ; (…) ».
3. Il résulte de ces dispositions, interprétées à la lumière des dispositions de l’article 1er et de l’article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, que l’existence d’un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu’un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée soit reconnu à l’assujetti et pour déterminer l’étendue d’un tel droit. Lorsque les biens ou services sont utilisés concurremment pour la réalisation d’opérations taxées et pour la réalisation d’opérations exonérées, la déductibilité n’est que partielle, y compris dans l’hypothèse particulière où l’assujetti est tenu de répercuter l’intégralité du coût de ces dépenses dans le prix de ses seules opérations taxées.
4. La seule circonstance qu’une prestation ne soit offerte que concernant des biens ou services fournis par le biais d’une autre prestation, distincte, n’implique pas que les opérations nécessaires à la réalisation de la première entretiennent un lien direct et immédiat avec la seconde.
5. Il ressort des énonciations de l’arrêt attaqué que, pour juger que l’ensemble des biens et services ayant supporté la taxe dont la déduction est en litige avaient été utilisés concurremment pour la réalisation des prestations de stockage ouvrant droit à déduction et des prestations d’assurance n'ouvrant pas droit à déduction, la cour administrative d’appel de Paris s’est bornée, sans remettre en cause le caractère distinct des prestations en litige, à relever que les prestations d’assurance, portant sur des biens ayant fait l’objet des prestations de stockage, devaient être regardées comme une extension de ces dernières et n’avaient été rendues possibles que par la mise en œuvre des moyens et l’exposition de dépenses nécessaires à leur réalisation. En statuant ainsi, alors qu’il lui appartenait d’apprécier, pour chaque catégorie de dépenses, au regard des éléments produits par la société, si elles entretenaient, ainsi qu’il était soutenu, un lien direct et immédiat avec les seules prestations de stockage, la cour a commis une erreur de droit.
6. Il résulte de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, la société Shurgard France est fondée à demander l’annulation de l’arrêt qu’elle attaque.
7. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat, au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, la somme de 3 000 euros à verser à la société Shurgard France.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : L’arrêt du 22 janvier 2025 de la cour administrative d’appel de Paris est annulé.
Article 2 : L’affaire est renvoyée à la cour administrative d'appel de Paris.
Article 3 : l’Etat versera à la société Shurgard France une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à société par actions simplifiée Shurgard France et au ministre de l’action et des comptes publics.
Délibéré à l'issue de la séance du 3 juin 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte et Mme Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, Mme Catherine Fischer-Hirtz, M. Philippe Ranquet, conseillers d'Etat, Mme Elodie Fourcade, maîtresse des requêtes en service extraordinaire, et Mme Muriel Deroc, maîtresse des requêtes-rapporteure.
Rendu le 30 juin 2026
Le président :
Signé : M. Pierre Collin
La rapporteure :
Signé : Mme Muriel Deroc
La secrétaire :
Signé : Mme Elisabeth Ravanne
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :