Conseil d'État
N° 437996
ECLI:FR:CECHR:2021:437996.20211105
Mentionné aux tables du recueil Lebon
9ème - 10ème chambres réunies
M. Olivier Guiard, rapporteur
Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public
SARL DIDIER-PINET, avocats
Lecture du vendredi 5 novembre 2021
Vu la procédure suivante :
M. A... G... a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009. Par un jugement n° 1504170 du 28 novembre 2017, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.
Par un arrêt n°18MA00444 du 21 novembre 2019, la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté l'appel formé par M. G... contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 27 janvier et 25 juin 2020 et le 28 mai 2021 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. G... demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier Guiard, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SARL Didier-Pinet, avocat de M. G... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à l'issue d'une vérification de la comptabilité de la société G... Patrimoine ayant pour activité la gestion d'immeubles et dont M. G... est le principal associé, l'administration fiscale a estimé que l'opération par laquelle M. G... avait apporté à cette société, le 8 septembre 2009, une partie des titres de la société Pharmacie Centrale qu'il détenait, avant que cette société ne procède au rachat de ses propres titres le 21 septembre suivant, avait eu pour unique but de permettre à M. G... de bénéficier du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. Elle a, par suite, remis en cause ce sursis d'imposition selon la procédure de répression des abus de droit. Par un jugement du 28 novembre 2017, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté la demande de M. G... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 en conséquence de cette rectification. M. G... se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 21 novembre 2019 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté son appel formé contre ce jugement.
2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. (...) ".
3. Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales.
4. En vertu du premier alinéa de l'article 150-0 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2009, les dispositions de l'article 150-0 A du même code, relatives à l'imposition des plus-values de cession, " (...) ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre (...) d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés (...) ".
5. Il ressort de ces dispositions de l'article 150-0 B, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1999 de finances pour 2000 de laquelle elles sont issues, que le législateur a, en les adoptant, entendu faciliter les opérations de restructuration d'entreprises, en vue de favoriser la création et le développement de celles-ci, par l'octroi automatique d'un sursis d'imposition pour les plus-values résultant de certaines opérations qui ne dégagent pas de liquidités. L'opération par laquelle des titres d'une société sont apportés par un contribuable à une société qu'il contrôle, puis sont immédiatement cédés par cette dernière, répond à l'objectif économique ainsi poursuivi par le législateur, lorsque le produit de cession fait l'objet d'un réinvestissement à caractère économique, à bref délai, par cette société. En revanche, en l'absence de réinvestissement à caractère économique, une telle opération doit, en principe, être regardée comme poursuivant un but exclusivement fiscal dans la mesure où elle conduit, en différant l'imposition de la plus-value, à minorer l'assiette de l'année au titre de laquelle l'impôt est normalement dû à raison de la situation et des activités réelles du contribuable. Lorsque les titres d'une société sont apportés par un contribuable à plusieurs entreprises qu'il contrôle, le but de chaque opération d'apport doit être apprécié distinctement.
6. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. G..., principal associé et gérant de la société Pharmacie Centrale, a apporté, le 8 septembre 2009, à l'EURL Soins et Beauté G... et à la société G... Patrimoine qu'il contrôlait, respectivement 1 276 et 1 784 parts de la société Pharmacie Centrale et a placé les plus-values en résultant sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. Le 21 septembre 2009, la société Pharmacie Centrale a procédé au rachat de ses propres titres auprès de l'EURL Soins et Beauté G... et de la société G... Patrimoine, pour des montants respectifs de 800 052 euros et 1 118 568 euros. L'EURL Soins et Beauté G..., devenue la société Pharmacie G..., a acquis en 2009 un fonds de commerce de pharmacie pour un montant de 2 740 000 euros, alors que la société G... Patrimoine a acquis en 2009 une maison à usage d'habitation d'une valeur de 800 000 euros affectée aux besoins de M. G..., puis en 2010 des immeubles de rapport d'une valeur de 313 000 euros ainsi qu'un véhicule de tourisme d'une valeur de 31 168 euros donné en location à la compagne de M. G....
7. Pour juger que l'opération d'apport réalisée au profit de la société G... Patrimoine était constitutive d'un abus de droit, la cour administrative d'appel a relevé, d'une part, que M. G... détenait 99 % du capital de la société dont l'unique objet était la gestion du patrimoine immobilier et mobilier de celui-ci, que l'intéressé avait ainsi pu disposer des liquidités retirées du rachat des titres apportés et que ces liquidités avaient été utilisées pour l'achat d'une maison occupée par M. G..., d'appartements et de places de parking donnés en location ainsi que d'un véhicule loué à sa compagne.
8. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 5 que la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant, au regard du seul apport réalisé au profit de la société G... Patrimoine, que le produit retiré par cette société du rachat des titres apportés, n'avait pas été réinvesti dans une activité économique.
9. En deuxième lieu, en jugeant qu'était sans incidence sur la qualification d'abus de droit qu'elle retenait, la circonstance que l'opération, envisagée dans sa globalité, avait eu pour objectif principal de scinder les actifs de la société Pharmacie Centrale et de permettre aux associés de cette société de retrouver leur autonomie grâce à la restructuration de leur patrimoine professionnel respectif, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.
10. En troisième lieu, après avoir relevé que le principe du rachat des titres de la société Pharmacie Centrale avait été décidé lors d'une assemblée générale organisée le 11 août 2009, la cour a pu, sans erreur de droit, au terme d'une appréciation souveraine exempte de dénaturation, juger que l'achat de la maison d'habitation le 24 août 2009 résultait de l'utilisation des liquidités obtenues dans le cadre du rachat des titres de la société Pharmacie Centrale, alors même que cette acquisition a été financée au moyen d'un contrat de prêt, dont il n'est pas contesté que les clauses prévoyaient le remboursement en une seule échéance au terme d'une durée de quatre mois.
11. En quatrième lieu, en déduisant de l'ensemble des éléments ainsi relevés que l'opération d'apport réalisée au profit de la société G... Patrimoine, suivie du rachat des titres apportés, était constitutive d'un abus de droit, la cour n'a pas inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis.
12. Il résulte de tout ce qui précède que M. G... n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque. Son pourvoi doit, par suite, être rejeté, y compris ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le pourvoi de M. G... est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. A... G... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré à l'issue de la séance du 18 octobre 2021 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la Section du contentieux, présidant ; M. L... K..., M. Frédéric Aladjidi, présidents de chambre; Mme B... O..., M. H... J..., Mme M... D..., M. N... E..., M. Alain Seban, conseillers d'Etat et M. Olivier Guiard, maître des requêtes-rapporteur.
Rendu le 5 novembre 2021.
Le président :
Signé : M. P... C...
Le rapporteur :
Signé : M. Olivier Guiard
La secrétaire :
Signé : Mme F... I...
N° 437996
ECLI:FR:CECHR:2021:437996.20211105
Mentionné aux tables du recueil Lebon
9ème - 10ème chambres réunies
M. Olivier Guiard, rapporteur
Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public
SARL DIDIER-PINET, avocats
Lecture du vendredi 5 novembre 2021
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
M. A... G... a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009. Par un jugement n° 1504170 du 28 novembre 2017, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.
Par un arrêt n°18MA00444 du 21 novembre 2019, la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté l'appel formé par M. G... contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 27 janvier et 25 juin 2020 et le 28 mai 2021 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. G... demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier Guiard, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SARL Didier-Pinet, avocat de M. G... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à l'issue d'une vérification de la comptabilité de la société G... Patrimoine ayant pour activité la gestion d'immeubles et dont M. G... est le principal associé, l'administration fiscale a estimé que l'opération par laquelle M. G... avait apporté à cette société, le 8 septembre 2009, une partie des titres de la société Pharmacie Centrale qu'il détenait, avant que cette société ne procède au rachat de ses propres titres le 21 septembre suivant, avait eu pour unique but de permettre à M. G... de bénéficier du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. Elle a, par suite, remis en cause ce sursis d'imposition selon la procédure de répression des abus de droit. Par un jugement du 28 novembre 2017, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté la demande de M. G... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 en conséquence de cette rectification. M. G... se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 21 novembre 2019 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté son appel formé contre ce jugement.
2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. (...) ".
3. Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales.
4. En vertu du premier alinéa de l'article 150-0 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2009, les dispositions de l'article 150-0 A du même code, relatives à l'imposition des plus-values de cession, " (...) ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre (...) d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés (...) ".
5. Il ressort de ces dispositions de l'article 150-0 B, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1999 de finances pour 2000 de laquelle elles sont issues, que le législateur a, en les adoptant, entendu faciliter les opérations de restructuration d'entreprises, en vue de favoriser la création et le développement de celles-ci, par l'octroi automatique d'un sursis d'imposition pour les plus-values résultant de certaines opérations qui ne dégagent pas de liquidités. L'opération par laquelle des titres d'une société sont apportés par un contribuable à une société qu'il contrôle, puis sont immédiatement cédés par cette dernière, répond à l'objectif économique ainsi poursuivi par le législateur, lorsque le produit de cession fait l'objet d'un réinvestissement à caractère économique, à bref délai, par cette société. En revanche, en l'absence de réinvestissement à caractère économique, une telle opération doit, en principe, être regardée comme poursuivant un but exclusivement fiscal dans la mesure où elle conduit, en différant l'imposition de la plus-value, à minorer l'assiette de l'année au titre de laquelle l'impôt est normalement dû à raison de la situation et des activités réelles du contribuable. Lorsque les titres d'une société sont apportés par un contribuable à plusieurs entreprises qu'il contrôle, le but de chaque opération d'apport doit être apprécié distinctement.
6. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. G..., principal associé et gérant de la société Pharmacie Centrale, a apporté, le 8 septembre 2009, à l'EURL Soins et Beauté G... et à la société G... Patrimoine qu'il contrôlait, respectivement 1 276 et 1 784 parts de la société Pharmacie Centrale et a placé les plus-values en résultant sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. Le 21 septembre 2009, la société Pharmacie Centrale a procédé au rachat de ses propres titres auprès de l'EURL Soins et Beauté G... et de la société G... Patrimoine, pour des montants respectifs de 800 052 euros et 1 118 568 euros. L'EURL Soins et Beauté G..., devenue la société Pharmacie G..., a acquis en 2009 un fonds de commerce de pharmacie pour un montant de 2 740 000 euros, alors que la société G... Patrimoine a acquis en 2009 une maison à usage d'habitation d'une valeur de 800 000 euros affectée aux besoins de M. G..., puis en 2010 des immeubles de rapport d'une valeur de 313 000 euros ainsi qu'un véhicule de tourisme d'une valeur de 31 168 euros donné en location à la compagne de M. G....
7. Pour juger que l'opération d'apport réalisée au profit de la société G... Patrimoine était constitutive d'un abus de droit, la cour administrative d'appel a relevé, d'une part, que M. G... détenait 99 % du capital de la société dont l'unique objet était la gestion du patrimoine immobilier et mobilier de celui-ci, que l'intéressé avait ainsi pu disposer des liquidités retirées du rachat des titres apportés et que ces liquidités avaient été utilisées pour l'achat d'une maison occupée par M. G..., d'appartements et de places de parking donnés en location ainsi que d'un véhicule loué à sa compagne.
8. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 5 que la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant, au regard du seul apport réalisé au profit de la société G... Patrimoine, que le produit retiré par cette société du rachat des titres apportés, n'avait pas été réinvesti dans une activité économique.
9. En deuxième lieu, en jugeant qu'était sans incidence sur la qualification d'abus de droit qu'elle retenait, la circonstance que l'opération, envisagée dans sa globalité, avait eu pour objectif principal de scinder les actifs de la société Pharmacie Centrale et de permettre aux associés de cette société de retrouver leur autonomie grâce à la restructuration de leur patrimoine professionnel respectif, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.
10. En troisième lieu, après avoir relevé que le principe du rachat des titres de la société Pharmacie Centrale avait été décidé lors d'une assemblée générale organisée le 11 août 2009, la cour a pu, sans erreur de droit, au terme d'une appréciation souveraine exempte de dénaturation, juger que l'achat de la maison d'habitation le 24 août 2009 résultait de l'utilisation des liquidités obtenues dans le cadre du rachat des titres de la société Pharmacie Centrale, alors même que cette acquisition a été financée au moyen d'un contrat de prêt, dont il n'est pas contesté que les clauses prévoyaient le remboursement en une seule échéance au terme d'une durée de quatre mois.
11. En quatrième lieu, en déduisant de l'ensemble des éléments ainsi relevés que l'opération d'apport réalisée au profit de la société G... Patrimoine, suivie du rachat des titres apportés, était constitutive d'un abus de droit, la cour n'a pas inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis.
12. Il résulte de tout ce qui précède que M. G... n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque. Son pourvoi doit, par suite, être rejeté, y compris ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le pourvoi de M. G... est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. A... G... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré à l'issue de la séance du 18 octobre 2021 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la Section du contentieux, présidant ; M. L... K..., M. Frédéric Aladjidi, présidents de chambre; Mme B... O..., M. H... J..., Mme M... D..., M. N... E..., M. Alain Seban, conseillers d'Etat et M. Olivier Guiard, maître des requêtes-rapporteur.
Rendu le 5 novembre 2021.
Le président :
Signé : M. P... C...
Le rapporteur :
Signé : M. Olivier Guiard
La secrétaire :
Signé : Mme F... I...