Au coeur du pacte républicain, le consentement à l’impôt implique des règles claires, des procédures équitables et des contrôles efficaces. Par ses avis et décisions, le Conseil d’État veille à un système fiscal à la fois lisible, juste et respectueux des droits de tous les contribuables.
L’impôt sur le revenu, l’application des règles entre rigueur et équité
Ne pas déclarer ses revenus dans les délais expose à des sanctions. L’administration fiscale a, de son côté, un devoir de mise en garde du contribuable. Dans quels cas un contribuable peut-il contester une pénalité ? Et jusqu’où l’administration peut-elle sanctionner sans tenir compte des situations personnelles ?
En 2025, le Conseil d’État a examiné deux affaires concernant des contribuables sanctionnés pour ne pas avoir respecté leurs obligations déclaratives. Dans les deux cas, il a précisé les règles à suivre pour garantir une procédure à la fois rigoureuse et juste.
Une charge de la preuve partagée entre administration et contribuable
Dans la première affaire, un contribuable a saisi la justice administrative, affirmant ne jamais avoir reçu de mise en demeure de déposer la déclaration manquante ou de régulariser l’absence de déclaration. Or, cette étape est essentielle : elle conditionne la possibilité pour l’administration de prononcer des sanctions. Le Conseil d’État précise que si un contribuable affirme que le courrier recommandé contenant la mise en demeure ne lui est pas parvenu, c’est à l’administration de démontrer que le pli a bien été présenté par le facteur à son adresse et que, s’il n’a pas pu lui être remis, il a été mis à sa disposition pendant quinze jours au bureau de poste, le contribuable en ayant été dûment informé.
79% des Français perçoivent le paiement des impôts comme un acte citoyen. (Baromètre des prélèvements fiscaux et sociaux en France, 2e éd. 2023, Conseil des prélèvements obligatoires)
L’administration doit s’appuyer sur des éléments précis : avis de passage, accusé de réception, attestation postale… Si elle a fourni ces éléments, c’est au contribuable de prouver qu’il a tenté, en vain, de récupérer son courrier dans les délais, par exemple grâce à une attestation de la Poste. Dans cette affaire, la cour administrative d’appel de Nantes – qui s’est prononcée avant le Conseil d’État – avait estimé que la mise en demeure n’avait pas été notifiée de façon régulière mais sans vérifier que le contribuable avait bien tenté de récupérer le courrier. La cour a commis une erreur de droit, et doit rejuger l’affaire.
Des sanctions qui doivent tenir compte des situations
Dans la seconde affaire, un contribuable n’a pas déclaré ses revenus malgré deux mises en demeure. L’administration a appliqué une taxation d’office assortie d’une majoration de 40 %. Le Conseil d’État confirme que sans déclaration du contribuable, la loi autorise l’administration à fixer elle-même l’impôt selon la procédure de taxation d’office.
Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d’en suivre l’emploi et d’en déterminer la quotité, l’assiette, le recouvrement et la durée. » (Article 14 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789)
En revanche, il rappelle que les pénalités ne peuvent pas être automatiques. Dans ce cas, le contribuable souffrait d’une altération de ses facultés mentales l’empêchant de gérer seul ses affaires personnelles et ses démarches administratives. Il ne pouvait être tenu pour responsable de son absence de réponse, comme en atteste un certificat médical établi à cette période qui contribuera d’ailleurs à son placement sous curatelle renforcée quelques semaines plus tard. L’imposition d’office est maintenue, mais le Conseil d’État annule les pénalités.
Décisions n° 493127 du 18 février 2025, « Mise en demeure du contribuable » et n° 495374 du 22 juillet 2025, « Taxation d’office en cas de non déclaration
« CumCum » : des moyens renforcés contre l'évitement social
Les dividendes versés par une société française à des investisseurs étrangers sont soumis à une retenue à la source. Des montages, dits « CumCum », permettent toutefois d’y échapper en transférant temporairement les titres à des intermédiaires non soumis à cet impôt. Pour y remédier, le Sénat adopte plusieurs mesures lors des débats sur la loi de finances 2025. Le Gouvernement interroge le Conseil d’État sur leur portée en janvier.
Des recommandations pour consolider les mesures adoptées
Dans son avis, le Conseil d’État relève que ces mesures permettent de cibler le « bénéficiaire effectif » des dividendes, c’est-à-dire la personne qui en tire réellement profit. Elles renforcent aussi le dispositif antiabus, en rendant possible de traiter comme dividendes des revenus masqués sous une autre forme. Ces deux outils doivent, selon lui, être utilisés conjointement pour éviter les contournements. Le Conseil d’État estime que la notion de « transfert de valeur » – introduite par le Sénat pour cibler les montages financiers complexes – doit être précisée pour couvrir l’ensemble des opérations, directes ou indirectes, résultant d’une seule ou d’un enchaînement de transactions. Il recommande aussi de préciser que, lorsque la retenue à la source est appliquée à titre conservatoire à des investisseurs bénéficiant d’une exonération en vertu d’une convention fiscale conclue avec la France, ceux-ci doivent pouvoir être remboursés s’ils en respectent les conditions. Enfin, il précise que, pour les opérations réalisées sur les marchés réglementés, la retenue à la source s’applique notamment lorsque l’opération a été organisée en amont ou que des indices concrets révèlent un montage CumCum.
Lutte contre les fraudes : de nouvelles mesures délimitées et justifiées
Partage d’informations, accès à des données sensibles, renforcement des sanctions : un projet de loi sur les fraudes fiscales et sociales multiplie les outils de contrôle. Saisi pour avis, le Conseil d’État en précise les limites pour garantir un équilibre entre efficacité et protection des droits.
En 2024, 16,7 milliards d’euros de fraude fiscale ont été détectés et réclamés. En octobre 2025, le Conseil d’État est saisi pour rendre un avis sur un projet de loi visant à renforcer la prévention, la détection et la répression des fraudes fiscales et sociales.
Un partage d’informations encadré avec les administrations de contrôle
Le projet de loi prévoit un renforcement des échanges d’informations entre administrations, notamment la possibilité pour les agents des douanes et des services fiscaux de transmettre les informations utiles issues d’enquêtes judiciaires aux autorités de contrôle. Le Conseil d’État estime que cette atteinte au secret de l’enquête est justifiée par un motif d’intérêt général et demeure proportionnée.
La fraude fiscale en 2025 représente 17,1 milliard d'euros détectés et réclamés, dont 11,4 milliards d'euros encaissés.
Le projet de loi permet aussi l’accès de certains organismes sociaux à des données fiscales et patrimoniales (comme les fichiers immobiliers ou d’assurance- vie) à des fins de contrôle et de recouvrement, par des agents habilités. Le Conseil d’État recommande toutefois de garantir la traçabilité des accès aux données et de préciser que les informations collectées doivent être détruites au terme d’un certain délai.
Autre mesure prévue : la transmission d’informations par les autorités judiciaires à l’Autorité des marchés financiers. Le Conseil d’État estime que cette transmission vise à rechercher des auteurs d’infractions et à prévenir des atteintes à l’ordre public, qu’elle est limitée aux seules informations utiles, et soumise à l’avis favorable du juge d’instruction.
Des sanctions justifiées par leurs objectifs
Le Conseil d’État observe que le projet prévoit également d’imposer les revenus présumés issus d’activités illégales à la contribution sociale généralisée (CSG) à un taux de 25 %. Cette taxation spécifique ayant vocation à dissuader les opérations illicites, elle ne peut pas être considérée comme une rupture d’égalité face à l’impôt. En parallèle, le projet prévoit de porter à quinze ans de réclusion criminelle l’infraction d’escroquerie en bande organisée au préjudice des finances publiques. Le Conseil d’État estime que cette peine est proportionnée à la gravité des faits mais souligne que son efficacité n’est pas garantie, compte tenu de la difficulté pour les cours criminelles départementales – récemment créées – de juger les nombreuses affaires dont elles sont saisies. Enfin, le projet prévoit d’autoriser le recours à des techniques d’investigation spéciales pour enquêter et juger les délits de fraude fiscale. Au vu de la gravité et de la complexité des infractions, mais aussi de l’encadrement prévu pour ces techniques spéciales, le Conseil d’État estime que cette autorisation ne porte pas une atteinte excessive aux droits et libertés garantis par la Constitution.
[Pour aller plus loin] Le consentement à l’impôt, pilier du pacte républicain
Le principe du consentement à l’impôt naît à la Révolution française, en réponse à la taxation arbitraire de l’Ancien Régime. Il est inscrit dans la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789. Celle-ci énonce qu’aucun impôt ne peut être levé s’il n’est pas décidé par les citoyens, par l’intermédiaire de leurs représentants. Aujourd’hui, toute création, modification ou suppression d’un impôt doit être votée par le Parlement. Aucun impôt ou allègement fiscal n’est possible sans loi – c’est le principe de la légalité fiscale. Chaque année, l’article 1er de la loi de finances autorise la collecte de l’impôt par l’État.